Informacja dodatkowa – dlaczego jest równie ważna jak bilans i rachunek zysków i strat?

Bilans oraz rachunek zysków i strat to najczęściej analizowane elementy sprawozdania finansowego. To właśnie od nich rozpoczynają analizę inwestorzy, banki, kontrahenci czy właściciele przedsiębiorstw. Tymczasem liczby przedstawione w tych zestawieniach bardzo często nie pozwalają na właściwe zrozumienie sytuacji finansowej jednostki bez zapoznania się z informacją dodatkową. 

Informacja dodatkowa bywa traktowana jako element drugoplanowy – dokument przygotowywany przede wszystkim po to, aby spełnić wymogi ustawy o rachunkowości. Z perspektywy świadomego użytkownika sprawozdania finansowego jest to jednak jeden z najważniejszych elementów tego dokumentu. To właśnie tutaj jednostka wyjaśnia, skąd pochodzą prezentowane wartości, jakie założenia przyjęto przy ich wycenie oraz jakie zdarzenia i okoliczności mogą mieć znaczenie dla prawidłowej oceny jej sytuacji finansowej. 

Liczby bez kontekstu nie zawsze pokazują pełny obraz 

Bilans odpowiada na pytanie, jakie aktywa i zobowiązania posiada jednostka na dzień bilansowy. Rachunek zysków i strat pokazuje rezultat działalności osiągnięty w danym okresie. Jednak żadne z tych zestawień nie wyjaśnia: 

• dlaczego nastąpiły istotne zmiany wartości poszczególnych pozycji, 

• jakie metody wyceny zastosowano, 

• jakie założenia przyjęto przy tworzeniu szacunków, 

• jakie ryzyka wiążą się z prezentowanymi wartościami, 

• jakie zdarzenia wystąpiły po dniu bilansowym, 

• czy istnieją zobowiązania warunkowe lub inne okoliczności, które mogą wpłynąć na przyszłą sytuację jednostki. 

Te informacje znajdują się właśnie w informacji dodatkowej. 

Nieprzypadkowo art. 48 ustawy o rachunkowości wskazuje, że informacja dodatkowa zawiera dane i objaśnienia niezbędne do tego, aby sprawozdanie finansowe rzetelnie i jasno przedstawiało sytuację majątkową i finansową oraz wynik finansowy jednostki. Zakres wymaganych ujawnień dla większości jednostek został określony w załączniku nr 1 do ustawy. 

Informacja dodatkowa to nie dodatek do sprawozdania 

W praktyce można spotkać się z określeniem „noty do sprawozdania”. Może ono sugerować, że mamy do czynienia jedynie z uzupełnieniem danych liczbowych. Tymczasem informacja dodatkowa jest integralną częścią sprawozdania finansowego. 

Jej zadaniem jest nie tylko uszczegółowienie pozycji bilansu i rachunku zysków i strat, ale również przedstawienie informacji, których nie da się zaprezentować wyłącznie za pomocą liczb, jak na przykład: 

• opis stosowanych zasad (polityki) rachunkowości, 

• informacje o przyjętych metodach wyceny, 

• charakter i wysokość zobowiązań warunkowych, 

• informacje o zabezpieczeniach ustanowionych na majątku, 

• dane dotyczące transakcji z podmiotami powiązanymi, 

• wyjaśnienie przyczyn istotnych zmian poszczególnych pozycji sprawozdania, 

• informacje o zdarzeniach po dniu bilansowym, 

• informacje dotyczące kontynuacji działalności. 

Bez tych informacji odbiorca często nie jest w stanie prawidłowo ocenić ryzyka działalności przedsiębiorstwa ani właściwie zinterpretować danych liczbowych. 

Dlaczego ujawnienia są tak istotne z perspektywy użytkowników sprawozdania? 

Zobowiązania długoterminowe – kiedy sama kwota nie wystarcza  

Dobrym przykładem znaczenia informacji dodatkowej jest ujawnienie wymagane przez ustawę o rachunkowości dotyczące podziału zobowiązań długoterminowych według przewidywanego okresu spłaty. W bilansie użytkownik widzi jedynie łączną wartość zobowiązań długoterminowych. Dopiero informacja dodatkowa pokazuje, jaka ich część będzie wymagalna w okresie do roku, od roku do trzech lat, od trzech do pięciu lat oraz po upływie pięciu lat. 

Przykładowo: Wyobraźmy sobie dwie spółki, z których każda wykazuje w bilansie zobowiązania długoterminowe w wysokości 100 mln zł. Na pierwszy rzut oka ich sytuacja wydaje się identyczna? Ujawnienia w informacji dodatkowej mogą pokazać nam jednak zupełnie odmienny obraz. W pierwszej spółce aż 80 mln zł przypada do spłaty w ciągu najbliższych trzech lat, natomiast jedynie 20 mln zł po upływie tego okresu. W drugiej spółce proporcje są odwrotne – większość zadłużenia będzie spłacana dopiero za ponad pięć lat. Choć bilans obu jednostek prezentuje tę samą wartość zobowiązań, ich sytuacja płynnościowa i ryzyko refinansowania są istotnie różne. 

Informacja ta ma znaczenie dla wielu grup użytkowników sprawozdania finansowego. Banki i instytucje finansowe oceniają na jej podstawie zdolność jednostki do terminowej obsługi zadłużenia oraz ryzyko kredytowe. Inwestorzy analizują, czy w najbliższych latach spółka nie będzie musiała przeznaczyć znacznej części generowanych przepływów pieniężnych na spłatę zobowiązań, co mogłoby ograniczyć możliwości inwestycyjne lub wypłatę dywidendy. Dostawcy i pozostali wierzyciele mogą lepiej ocenić krótkoterminowe bezpieczeństwo współpracy, a zarząd i właściciele uzyskują pełniejszy obraz struktury finansowania przedsiębiorstwa oraz ryzyk związanych z harmonogramem spłat. 

Jest to przykład, który dobrze pokazuje, że informacja dodatkowa nie stanowi jedynie rozwinięcia danych liczbowych zawartych w bilansie. Dostarcza informacji niezbędnych do właściwej interpretacji tych danych i umożliwia ocenę aspektów, których nie da się odczytać wyłącznie na podstawie sum wykazanych w poszczególnych pozycjach sprawozdania finansowego. 

Odpisy aktualizujące zapasy – co pokazują poza bilansem? 

Kolejnym przykładem ujawnienia o dużym znaczeniu dla użytkowników sprawozdania finansowego jest informacja o wysokości odpisów aktualizujących wartość zapasów. Na pierwszy rzut oka może się wydawać, że jest to wyłącznie techniczna informacja uzupełniająca bilans. W rzeczywistości pozwala ona ocenić zarówno jakość aktywów przedsiębiorstwa, jak i wpływ dokonanych odpisów na wynik finansowy. 

Bilans prezentuje zapasy już po uwzględnieniu odpisów aktualizujących, a więc w wartości netto. Użytkownik nie widzi jednak, jaka była ich wartość przed dokonaniem odpisów ani jaka część zapasów utraciła swoją wartość. Dopiero w notach do sprawozdania znajdziemy te informacje. Przykładowo, jeżeli w bilansie zapasy wykazano w kwocie 90 mln zł, a informacja dodatkowa wskazuje odpisy aktualizujące w wysokości 10 mln zł, oznacza to, że ich wartość przed aktualizacją wynosiła 100 mln zł. 

To ujawnienie pełni również bardzo ważną funkcję kontrolną. Dane zawarte w informacji dodatkowej powinny być spójne z pozostałymi elementami sprawozdania finansowego. Wartość zapasów brutto pomniejszona o odpisy aktualizujące powinna odpowiadać kwocie zaprezentowanej w bilansie. Jednocześnie zmiany stanu odpisów w danym roku obrotowym powinny znaleźć odzwierciedlenie w rachunku zysków i strat – utworzenie odpisów aktualizujących zwiększa pozostałe koszty operacyjne, natomiast ich rozwiązanie lub odwrócenie wpływa na pozostałe przychody operacyjne. Dzięki temu użytkownik może prześledzić, w jaki sposób zdarzenia dotyczące zapasów wpłynęły zarówno na sytuację majątkową jednostki, jak i na jej wynik finansowy. 

Przykładowo: Znaczenie tego ujawnienia dobrze zilustruje przykład dwóch spółek, z których każda wykazuje w bilansie zapasy o wartości 100 mln zł. W pierwszej spółce odpisy aktualizujące wynoszą zaledwie 1 mln zł, co może świadczyć o wysokiej jakości zapasów, ich dobrej rotacji i niewielkim ryzyku utraty wartości. W drugiej spółce wartość odpisów wynosi 25 mln zł. Taka informacja może sugerować, że przedsiębiorstwo posiada znaczną ilość zapasów trudno zbywalnych, przestarzałych technologicznie, uszkodzonych lub zalegających w magazynach. Mimo że obie spółki wykazują identyczną wartość zapasów w bilansie, ich sytuacja gospodarcza może być zupełnie różna. 

Informacja o odpisach aktualizujących ma istotne znaczenie dla różnych grup użytkowników sprawozdania finansowego. Inwestorzy mogą dzięki niej ocenić jakość aktywów oraz ryzyko związane z utrzymywaniem nadmiernych zapasów. Banki analizują, czy zapasy stanowią realne zabezpieczenie finansowania oraz czy nie występuje ryzyko dalszych odpisów obciążających przyszłe wyniki finansowe. Zarząd i właściciele otrzymują natomiast sygnał o efektywności zarządzania gospodarką magazynową oraz polityką zakupową przedsiębiorstwa. Dla biegłego rewidenta jest to z kolei jedno z ujawnień pozwalających zweryfikować spójność poszczególnych elementów sprawozdania finansowego oraz ocenić, czy odpisy aktualizujące zostały prawidłowo ujęte zarówno w bilansie, jak i w rachunku zysków i strat. 

Jak przygotować dobrą informację dodatkową? 

Dobrze przygotowana informacja dodatkowa powinna spełniać kilka podstawowych kryteriów. 

• Po pierwsze, powinna być kompletna i obejmować wszystkie wymagane przepisami ujawnienia. 

• Po drugie, musi być spójna z bilansem, rachunkiem zysków i strat oraz pozostałymi elementami sprawozdania. 

• Po trzecie, powinna być dostosowana do specyfiki działalności jednostki, a nie stanowić jedynie zbioru standardowych formuł. 

• Wreszcie – powinna odpowiadać na pytania, które rzeczywiście mogą zadawać użytkownicy sprawozdania finansowego. 

Podsumowanie 

Bilans i rachunek zysków i strat pokazują liczby. Informacja dodatkowa wyjaśnia ich znaczenie. 

Dlatego nie należy traktować jej jako obowiązkowego załącznika przygotowywanego na końcu procesu sporządzania sprawozdania finansowego. To właśnie ona pozwala właściwie zinterpretować dane liczbowe, zrozumieć przyjęte założenia oraz ocenić ryzyka związane z działalnością jednostki. 

Z perspektywy audytora jakość informacji dodatkowej jest często jednym z wyznaczników jakości całego procesu sprawozdawczości finansowej. Starannie przygotowane ujawnienia świadczą nie tylko o zgodności z przepisami ustawy o rachunkowości i Krajowymi Standardami Rachunkowości, lecz także o dojrzałości organizacji oraz transparentności wobec właścicieli, inwestorów, banków i pozostałych interesariuszy.